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CONSOLIDACIÓN CONTABLE

La consolidación es la técnica contable que trata de representar la imagen fiel del patrimonio, situación financiera y los resultados de un grupo de empresas, como si se tratase de una sola empresa.
La normativa aplicable es la recogida en el Real Decreto 1159/2000, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas (NOFCAC). Y el Código de Comercio: artículos 42 al 49. La norma de registro y valoración 21. ª, “Operaciones entre empresas del grupo” del PGC2007 será de aplicación a las operaciones realizadas del mismo grupo, tal y como definidas en la norma 13. ª de elaboración de las cuentas anuales.

Se entenderá que una empresa forma parte del grupo cuando ambas estén vinculada por una relación de control, directa o indirecta, análoga a la prevista en el art. 42 del Código de Comercio (CCo) para los grupos de sociedades o cuando las empresas estén controladas por cualquier medio por una o varias personas jurídicas, que actúen conjuntamente.
Empresa asociada, cuando, sin que se trate de una empresa del grupo, en el sentido señalado anteriormente, la empresa o alguna de las empresas del grupo, en caso de existir éste, incluidos las entidades o personas físicas dominantes ejerzan sobre tal empresa una influencia significativa por tener una participación en ella que, creando con esta una vinculación duradera, esté destinada a contribuir a su actividad.
Se entenderá por empresa multigrupo aquella que esté gestionada conjuntamente por la empresa o alguna de las empresas del grupo, en caso de existir este, incluidas las entidades o personas físicas dominantes, y uno o varios terceros ajenos al grupo de empresas.

En cualquier caso se consideraran vinculadas:

•  Las empresas que tengan la consideración de empresa del grupo, asociada o multigrupo.
•  Las personas físicas que posean, directa o indirectamente, alguna participación en los derechos de voto de la empresa, en la entidad dominante de la misma (quedan incluidos los familiares próximos).
•  El personal clave de la compañía (personas físicas con autoridad y responsabilidad ejecutiva).
•  Las empresas sobre las que las personas físicas anteriormente mencionadas puedan ejercer influencia significativa.
•  Las empresas que compartan algún consejero o directivo que puedan ejercer una influencia significativa.
• Personas que tengan la consideración de familiares próximos del representante del administrador de la empresa, cuando el mismo sea persona jurídica.

Los sujetos de consolidación, son el grupo de sociedades, que está formado por la sociedad dominante y todas las sociedades dependientes. La sociedad dominante, es aquella que ejerce o puede ejercer, directa o indirectamente, el control sobre otra u otras, que se denominaran dependientes  o dominadas. La sociedad dependiente es aquella sobre la que la sociedad dominante desempeña o puede desempeñar, directa o indirectamente, el control.

El Método de Integración Global

Consiste en incorporar al balance, a la cuenta de pérdidas y ganancias, al estado de cambios en el patrimonio neto y al estado de flujos de efectivo de la sociedad obligada a consolidar todos los activos, pasivos, ingresos, gastos, flujos de efectivo y demás partidas de las cuentas anuales de las sociedades del grupo, una vez realizadas las homogeneizaciones previas y las eliminaciones que resulten pertinentes.

Las tres fases en la consolidación de los estados financieros son:

  • Homogeneización previa. Consiste en realizar los ajustes para unificar los criterios contables mantenidos en la elaboración de los balances y cuentas de pérdidas y ganancias de las sociedades consolidables del grupo.

a) Temporal: De acuerdo con las normas de Consolidación, las cuentas de las sociedades del grupo a consolidar han de referirse a la misma fecha de cierre y periodo que las cuentas anuales consolidadas.

b) La sociedad dominante debe aplicar los mismos criterios de valoración en las cuentas consolidadas que los aplicados a sus propias cuentas anuales.

c) Por la operaciones internas. Cuando en las cuentas anuales de las sociedades del grupo los importes de las partidas derivadas de operaciones internas no sean coincidentes, o exista alguna partida pendiente de registrar, deberán realizarse los ajustes que procedan para practicar las correspondientes eliminaciones.

d) Para realizar la agregación. Deberán realizarse las reclasificaciones necesarias en la estructura de las cuentas anuales de una sociedad del grupo para que esta coincida con las cuentas anuales consolidadas.

  • Agregación. Consiste en sumas los diferentes epígrafes o partidas, de idéntica o análoga naturaleza, que componen los balances y cuentas de pérdidas y ganancias, una vez ha sido homogeneizados, de las distintas sociedades miembros del grupo que se consoliden.
  • Eliminación inversión-Patrimonio Neto. Tiene por finalidad evitar duplicidades, a nivel de grupo, de las magnitudes de los epígrafes que forman el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto y al estado de flujos de efectivo. Con carácter general, esta compensación se realizará sobre la base de los valores resultantes de aplicar el método de adquisición.

Aplicación del Método de Adquisición

Para aplicar este método tomamos como referente la norma de registro y valoración 19.ª del PGC, “Combinaciones de negocios”.

Los pasos  seguir son:

  1. Identificación de la empresa adquiriente. Es aquella empresa dominante que adquiere el control sobre el negocio o negocios adquiridos. La empresa/s dependientes será aquella/s cuyo patrimonio es adquirido.
  2. Determinación de la fecha de adquisición. Se entenderá por aquella en la que la sociedad dominante obtiene el control de la dependiente/s. Es importante porque esta fecha se tomará como referencia para determinar el valor de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos de las empresas adquiridas y el valor del coste de la adquisición.
  3. Valoración del coste de la combinación de negocios. Que será la suma de los valores razonables a la fecha de adquisición, de todas las contraprestaciones.
  4. Reconocimiento y valoración de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos de la sociedad dependiente valorados por su valor razonable en la fecha de adquisición.
  5. Identificación del Fondo de Comercio de Consolidación o Diferencia Negativa de consolidación. Se reconocerá en la fecha de adquisición como fondo de comercio de consolidación la diferencia positiva la contraprestación transferida para obtener el control de la sociedad adquirida y la parte proporcional del patrimonio neto representativa de la participación de capital. En el supuesto excepcional de que esta diferencia sea negativa, dicho exceso se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias consolidada como un resultado positivo en la partida “diferencia negativa de combinaciones de negocios”.

Supuestos Prácticos

Presentamos el Balance y la Cuenta de Pérdidas y Ganancias de las Sociedades A y B. La sociedad A posee una participación de la sociedad B, adquirida el 1-01-2018, que representa el 40% del capital social por importe de 580. No se ha realizado transacción alguna con A.

BALANCE DE SITUACIÓN 31-12-2018
Sociedad A Sociedad B
ACTIVO 28.080 8.000
Inmovilizado Tangible 2.500 1.500
Participación en B 580 0
Otros activos 25.000 6.500
PASIVO 28.080 8.000
Capital y reservas 15.000 1.500
Otros pasivos 9.805 5.250
Pérdidas y ganancias 3.275 1.250
CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS 31-12-2018
Sociedad A Sociedad B
Ingresos de explotación 78.000 23.000
Otros ingresos 400 20
Gastos de explotación 74.700 21.500
Otros gastos 425 270
Resultado 3.275 1.250

Método de integración global

Este método se aplica a los grupos de sociedades dominantes y dominadas.

a) Eliminación Inversión-Fondos propios.

Coste de la Participación____________________________580

Valor Patrimonial (40% s/1500)_______________________(-)600

Diferencia negativa en combinaciones de negocio____________ 20

Participaciones socios externos (60% s/1500)______________900

 

Asientos libro Diario

DEBE HABER
1.500 Capital y reservas participación en B 580
difer. neg. combina. nego. 20
socios externos 900

b) Reclasificación del resultado del ejercicio para obtener el balance consolidado.

Atribución a la sociedad A (40% s/1.250)       580

Atribución a socios externos (60% s/1.250)   750

Total                                                                    1250

 

Asientos libro Diario (Balance)

DEBE HABER
1.250 Pérdidas y ganacias B pérdidas y ganacias A 500
PyG socios externos 750

Asientos libro Diario (P y G)

DEBE HABER
500 Pérdidas y ganacias A pérdidas y ganacias B 1250
750 PyG socios externos
BALANCE BALANCE BALANCE ELIMINACIONES BALANCE CONSOLIDADO
SOCIEDAD A SOCIEDAD B AGREGADO DEBE HABER ACTIVO PASIVO
ACTIVO 28.080 8.000 36.080 0 0 0 0
Inmobilizado tangible 2.500 1.500 4.000 0 0 4.000 0
Participación en B 580 0 580 0 580 0 0
Otros Activos 25.000 6.500 31.500 0 0 31.500 0
PASIVO 28.080 8.000 36.080 0 0 0 0
Capital y Reservas 15.000 1.500 16.500 1.500 0 0 15.000
Otros pasivos 9.805 5.250 15.055 15.055
Pérdidas y ganancias 3.275 1,250 4.525 1.250 500 3.775
Diferencias negativas combinaciones de negocio 20 20
Socios externos 900 900
Pérdidas y ganancias de otros socios externos 750 750
TOTAL 2750 2.750 35.500 35.500
PyG PyG PyG ELIMINACIONES PyG
Sociedad A Sociedad B AGREGADO DEBE HABER CONSOLIDADO
Ingresos de explotación 78.000 23.000 101.000 0 0 101.000
Otros ingresos 400 20 0 0 0 420
Gastos de explotación 74.700 21.500 96.200 0 0 96.200
Otros gastos 425 270 695 0 0 695
Resultado 3.275 1.250 4.525 500 1.250 3.775
Resultado atribuido a socios externos 0 0 0 750 0 750

Método de integración proporcional

Se aplicará a las sociedades multigrupo. En caso de no aplicarse este método estas sociedades se incluirán en las cuentas consolidadas aplicando el procedimiento de puesta en equivalencia.

a) Eliminación Inversión-Fondos propios.

Coste de la Participación__________________________580

Valor Patrimonial (40% s/1500)____________________(-)600

Diferencia negativa en combinaciones de negocio_________ 20

Asientos libro Diario

DEBE HABER
1.500 Capital y reservas participación en B 580
difer. neg. combina. nego. 20
BALANCE BALANCE BALANCE ELIMINACIONES BALANCE CONSOLIDADO
SOCIEDAD A SOCIEDAD B AGREGADO DEBE HABER ACTIVO PASIVO
ACTIVO 28.080 3.200 31.280 0 0 0 0
Inmobilizado tangible 2.500 600 3.100 0 0 3.100 0
Participación en B 580 0 580 0 580 0 0
Otros Activos 25.000 2.600 27.600 0 0 27.600 0
PASIVO 28.080 3.200 31.280 0 0 0 0
Capital y Reservas 15.000 600 15.600 600 0 0 15.000
Otros pasivos 9.805 2.100 11.905 0 0 0 11.905
Pérdidas y ganancias 3.275 500 3.775 0 0 3.775
Diferencias negativas combinaciones de negocio 20 20
TOTAL 600 600 30.700 30.700
PyG PyG PyG
Sociedad A Sociedad B AGREGADO
Ingresos de explotación 78.000 9.200 87.200
Otros ingresos 400 8 480
Gastos de explotación 74.700 8.600 83.300
Otros gastos 425 108 533
Resultado 3.275 500 3.775

Método de puesta en equivalencia

Puesta en equivalencia o método de la participación: se aplicara para las empresas multigrupo que no apliquen el método de estimación proporcional y sociedades asociadas.

a) Ajuste por la diferencia entre la inversión y los fondos propios de B, en la fecha de adquisición.

Asientos libro Diario (Balance)

DEBE HABER
600 Participaciones puestas en equivalencia participación en B 580
difer. neg. combina. nego. 20

b) Ajuste por el resultado obtenido en B atribuible a A.

Asientos libro Diario (Balance)

DEBE HABER
500 Participaciones puestas en equivalencia Pérdidas y ganancias A 500

Asientos libro Diario (PyG)

DEBE HABER
500 Pérdidas y ganancias A Participación Bº sociedades puesta en equivalencia 500
BALANCE CONSOLIDADO 31-12-2018
Sociedad A
ACTIVO 28.080
Inmovilizado Tangible 2.500
Participación puesta en equivalencia 1.100
Otros activos 25.000
PASIVO 28.080
Capital y reservas 15.000
Otros pasivos 9.805
Pérdidas y ganancias 3.775
Diferencia consolidación Sdes.puesta en equivalencia 20
CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS CONSOLIDADA 31-12-2018
Sociedad A
Ingresos de explotación 78.000
Otros ingresos 400
Gastos de explotación 74.700
Otros gastos 425
Participación en Bº Sdes. puesta en equivalencia 500
Resultado 3.275

Fuentes: “Consolidación de Estados Financieros” de Sixto Álvarez Melcón y

“Consolidación contable y fiscal” de José Manuel Lizanda Cuevas y Manuel Cabedo Toneu

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